La Ley 7/2012. Novedades en la lucha contra el fraude fiscal para el ejercicio 2013
Carlos Santaeufemia Rodríguez
Abogado y Asesor Fiscal
Máster en Tributación y Asesoría Fiscal por el CEF.-
Miembro de la ACEF.- UDIMA
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El pasado 30 de octubre de 2012 se publicó en el BOE la Ley de Modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, con importantes medidas y novedades que afectan a los principales figuras impositivas, algunas de ellas muy novedosas y de gran calado. A continuación haremos una mención de las principales modificaciones:
IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS (IRPF) E IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (IS)
1. Método de estimación objetiva (régimen de módulos)
Con efectos desde 1 de enero de 2013, se limita el ámbito subjetivo de aplicación de este método de determinación de la base imponible de IRPF, mediante la exclusión de ciertas actividades y operaciones, cuando pueda ser aplicable la retención del 1%, en los siguientes casos:
• Actividades de transporte por carretera y de servicios de mudanzas, cuyo rendimiento íntegro en al año anterior por importe superior a 300.000 euros.
• Contribuyentes que facturen anualmente importes superiores a 225.000 euros o bien 50.000 euros, si estos representan más del 50% de sus ingresos, con el fin de evitar que ciertos contribuyentes que trabajan mayoritariamente con empresas y no con particulares puedan emitir facturas falsas.
2. Ganancias patrimoniales no justificadas (IRPF) y rentas no justificadas (IS)
Con efectos desde 31 de octubre de 2012, se introduce una medida de carácter disuasorio, consistente en un nuevo supuesto de ganancias de patrimonio no justificadas en el IRPF y de rentas no justificadas en el IS , como consecuencia de la tenencia, declaración o adquisición de bienes o derechos situados en el extranjero respecto de los que no se haya cumplido en plazo con la nueva obligación de información de la AEAT de bienes y derechos situados en el extranjero (según lo estipulado más adelante en el contenido de este artículo).
Las ganancias se integrarán en la base liquidable general del IRPF y las rentas no justificadas en la base imponible del IS, todas ellas en el período impositivo más antiguo entre los no prescritos susceptibles de regularización, esto es, el ejercicio finalizado a partir del 31 de octubre de 2012, salvo que se acredite que la titularidad de los mismos se corresponda con rentas declaradas o bien con rentas procedentes de ejercicios donde no se tuviera la condición de contribuyente de dichos impuestos. Así pues, esto significa que este tipo de rentas que no hayan sido declaradas hasta el momento no prescribirán nunca.
La infracción tributaria por no declarar este tipo de rentas se califica como muy grave con una sanción del 150% de la cuota resultante de la regularización de dichas rentas. Esta sanción es incompatible con las que corresponderían por las infracciones de los artículos 191 a 195 de la Ley General Tributaria.
3. Con efectos desde 31 de octubre de 2012, en el borrador de la declaración del IRPF se podrán incluir nuevos tipos de rentas y así poder extender progresivamente este servicio a más contribuyentes.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO (IVA)
Todas las medidas se introducen con efectos desde el 31 de octubre de 2012.
1. Se establecen nuevos supuestos de inversión del sujeto pasivo:
• En las entregas de terrenos no edificables y segundas y ulteriores entregas de edificaciones cuando se renuncie a la exención.
• En las entregas de inmuebles entregados en ejecución de la garantía constituida sobre los mismos, como sería el caso de las operaciones de dación en pago, cuando el adquirente asuma la obligación de extinguir la deuda garantizada.
• En ejecuciones de obra inmobiliaria, con o sin aportación de materiales, así como en las cesiones de personal para su realización, cuando sean consecuencia de contratos directamente formalizados por el promotor y el contratista y que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones y, finalmente, también cuando los destinatarios de las operaciones sean contratista o subcontratista.
2. En relación con el punto anterior, los adjudicatarios de bienes, con condición de empresario o profesional a efectos de IVA, en procedimientos de ejecución forzosa dejan de estar facultados para efectuar la renuncia a las exenciones relativas a inmuebles.
3. Concursos de acreedores. En dichas situaciones, con el fin de evitar que la neutralidad del impuesto se desvirtúe:
• La base imponible (modificada inicialmente por un concurso) se podrá modificar nuevamente, en el plazo de un mes, mediante la emisión de una factura rectificativa, cuando se acuerde la conclusión del concurso por alguna de las siguientes causas: revocación firme del concurso, pago de la totalidad de los créditos reconocidos y por el desistimiento o renuncia de los acreedores.
• Se podrán rectificar las cuotas repercutidas de impuestos en operaciones sin efectos por la acción de reintegración concursal, en la declaración del período en que se declararon las cuotas devengadas.
• El derecho a la deducción de cuotas soportadas con anterioridad al concurso se puede ejercitar en la declaración del período en que se soportaron.
• Será necesario presentar dos declaraciones, una antes del concurso (por los créditos concursales), con la obligación de aplicar los saldos a compensar de los períodos anteriores al concurso, y otra declaración después del concurso (por los créditos contra la masa).
• La rectificación de deducciones se realizará mediante la minoración de la deducción por el adquirente concursado en la declaración del período en que se ejerció la deducción.
4. Como consecuencia de la modificación del artículo 108-Ley del Mercado de Valores, se sujetan al IVA y se excluyen de la exención, las operaciones relativas a la transmisión de valores no cotizados en mercados secundarios, cuando se realicen con la finalidad de eludir el pago de impuestos que corresponderían a la transmisión de los inmuebles de entidades a las que representan dichos valores (en los términos del artículo 108-LMV), siempre que no estén sujetos a la modalidad de "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD). De esta manera, se elimina la incompatibilidad entre IVA e ITP de estas operaciones, tributando por el impuesto correspondiente en la transmisión directa de los inmuebles.
5. Se introduce un nuevo supuesto de infracción tributaria en el caso de operaciones asimiladas a las importaciones por incorrecta, incompleta o falta de presentación en la declaración.
Se establece la obligatoriedad de presentar una declaración informativa donde se incluyan todos los activos y derechos situados en el extranjero para sus titulares, beneficiarios y autorizados
LEY GENERAL TRIBUTARIA
Las principales modificaciones, con efectos desde el 31 de octubre de 2012, se exponen y se resumen a continuación:
1. Se extiende la responsabilidad solidaria del artículo 42.2-LGT a todos los créditos públicos.
2. Se amplía el alcance subjetivo de sucesión en las obligaciones tributarias, a todo tipo de personas jurídicas y de entidades con personalidad jurídica, y el alcance objetivo de responsabilidad del socio sucesor a aquellas percepciones recibidas durante los dos años anteriores a la disolución que minoren el patrimonio social con el cual se debiera responder de las obligaciones tributarias pendientes en su cuota de liquidación.
3. Se amplía la reducción de sanciones por conformidad o por pronto pago de deudas en caso de concurrencia de una situación de responsabilidad y de una sanción.
4. Se incorpora un nuevo supuesto de responsabilidad subsidiaria de los administradores en el caso de que forma reiterada se incumpla con la obligación de ingresar deudas o se realicen ingresos parciales derivados de tributos repercutidos (IVA) y de retenciones practicadas.
5. Se determina el plazo de inicio de la prescripción cuando la obligación de pago recae en el responsable solidario o subsidiario, iniciándose al día siguiente a la finalización del período voluntario de pago del deudor principal.
6. Se elimina la posibilidad de aplazamientos o fraccionamientos de deudas de los créditos contra la masa en situaciones concursales.
7. Se clarifica la interrupción del plazo de prescripción en caso de presentaciones de declaraciones incorrectas relativas a obligaciones diferente a las originarias y en caso de declaraciones de concurso.
8. Las medidas cautelares se pueden adoptar en cualquier momento del procedimiento.
9. La Administración podrá acordar la prohibición de disponer a una sociedad de sus inmuebles, en caso de que la participación haya sido objeto de embargo y evitar la despatrimonialización de la sociedad por parte del socio.
10. El embargo de bienes y derechos a entidades de crédito, dentro del territorio de la Administración actuante, se puede extender a los bienes y derechos de otra entidad bancaria.
11. En los acuerdos de derivación de responsabilidad, las deudas y sanciones exigidas al responsable solidario no suspenderán el procedimiento en vía administrativa ni se dejaran de devengar intereses de demora.
12. Nueva sanción por la presentación de autoliquidaciones o declaraciones por medios distintos a los telemáticos, cuando la obligación consista en hacerlo por los mismos.
13. Agravamiento sustancial de la sanción impuesta por la infracción de resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración cuando sea objeto de un procedimiento de inspección.
14. Se establece un plazo de tres meses para el inicio de un expediente de sanciones no pecuniarias.
15. Se clarifica el sistema de suspensión de la sanción y de devengo de intereses de demora en el caso de interposición de recurso o reclamación contra los acuerdos de derivación de responsabilidad.
16. La suspensión de la ejecución del acto impugnado en reposición o en vía económico-administrativa será automática a instancia del interesado si queda totalmente garantizado el importe de la deuda, los intereses y los recargos exigibles en el momento de la ejecución.
17. En el delito fiscal, el organismo de recaudación de la AEAT tendrá competencia para investigar, bajo la supervisión de la autoridad judicial, el patrimonio que pueda resultar afecto al pago de las cuantías pecuniarias asociadas al delito y adoptarse medidas cautelares.
OBLIGACIÓN DE INFORMACIÓN SOBRE BIENES Y DERECHOS SITUADOS EN EL EXTRANJERO
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Con efectos desde 3 de octubre de 2012, se establece la obligatoriedad de presentar una declaración informativa donde se incluyan todos los activos y derechos situados en el extranjero para sus titulares, beneficiarios y autorizados. Esta medida es complementaria del proceso de regularización voluntaria o “amnistía fiscal” aprobado a través de la Declaración Tributaria Especial, el cuál finalizó el pasado 30de noviembre de 2012.
A su vez, el cumplimiento de esta nueva obligación tributaria se deberá de hacer mediante el M-720 y el plazo de presentación, relativa a la información del ejercicio 2012, finalizará el 30 de abril de 2013. La información relativa a los próximos ejercicios se deberá presentar entre el 1 de enero y el 31 de marzo del año siguiente correspondiente.
Los bienes y derechos afectados por la nueva obligación son los siguientes:
• Cuentas bancarias situadas en el extranjero.
• Títulos, activos, valores o derechos representativos del capital social, fondos propios o patrimonio de todo tipo de entidades y títulos representativos de la cesión a terceros de capitales propios que se encuentren depositados o situados en el extranjero.
• Seguros de vida o invalidez de los que el contribuyente sea tomador y rentas vitalicias o temporales de los que el contribuyente sea beneficiario como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, en bienes muebles o en inmuebles, contratados con entidades situadas en el extranjero.
• Bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero.
Esta obligación tiene su desarrollo reglamentario en el RD 1558/2012 y en la misma, se exceptúa la obligación de información ciertos titulares y tipo de entidades, así como cuando la totalidad de cuentas conjuntamente, la totalidad de valores, derechos, seguros y rentas conjuntamente y la totalidad de bienes inmuebles conjuntamente no supere la valoración de 50.000 euros para cada grupo de bienes. En caso de superarse conjuntamente hay que informar sobre la totalidad de bienes de cada grupo.
El incumplimiento de esta obligación tributaria constituye la comisión de una infracción muy grave que tiene su régimen sancionador específico, con sanción de 100 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a un mismo elemento patrimonial individualmente, con un mínimo de 1.500 euros, y con sanción de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a cada bien o derecho que debiera incluirse en la declaración o hubiera sido aportado de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros.
LIMITACIÓN DE PAGOS EN EFECTIVO
Con efectos desde el 19 de noviembre de 2012, se introduce una limitación o prohibición en el caso de que se paguen en efectivo las operaciones (incluyéndose las cantidades fraccionadas), realizadas con anterioridad o no a esta fecha, donde una de las partes intervenga como empresario o profesional, con un importe igual o superior a 2.500 euros o su contravalor en moneda extranjera. El límite es de 15.000 euros en el caso de que el pagador sea una persona física no domiciliada fiscalmente en España y que no actúe como empresario o profesional. De estas operaciones se excluyen los pagos e ingresos en efectivo realizados en entidades financieras.
El legislador ha introducido esta medida disuasoria para evitar la opacidad y la ocultación en ciertas operaciones y actividades que suponían comportamientos fraudulentos.
En el caso de que la parte que intervenga en la operación denuncie a la AEAT la operación realizada, dentro del plazo de tres meses desde el incumplimiento en la limitación del pago, esta parte quedada exonerada de responsabilidad tributaria.
El incumplimiento de esta medida supone una infracción calificada como grave, siendo el sujeto infractor tanto el pagador o el receptor del importe por encima del límite, respondiendo solidariamente ambos. La sanción consistirá en una multa pecuniaria proporcional del 25% de la base de la sanción, siendo ésta la cuantía pagada en efectivo en las operaciones de importe igual o superior a 2.500 euros o 15.000 euros.
La infracción prescribe a los cinco años a contar desde el momento en que adquiera firmeza la propia sanción.
NOTA. Por razones de espacio, no se ha comentado con exhaustividad la modificación del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores. Las modificaciones en el Régimen fiscal de las Cooperativas y del Régimen económico de Canarias tampoco han sido tratadas en la presenta colaboración, teniendo una importancia de carácter espacial y sectorial.