Consecuencias fiscales de la condonación de préstamos en los socios personas físicas. Fondo versus forma

Francisco Javier Iniesto Trecu
Abogado. Socio-Director de UAT & Abogados
Master en Tributación  y Asesoría Fiscal por el CEF.-
Miembro de la ACEF.- UDIMA

Woodsy. Rgbstock

El presente artículo tiene como telón de fondo continuar con los efectos de la condonación socio-sociedad, consecuencias que un servidor tuvo la ocasión de analizar en sendos artículos publicados por la revista de la ACEF.-, en concreto en marzo y junio de 2011, primera y segunda parte, bajo el título Matriz-Filial y Sociedades del Grupo. Consecuencias fiscales de la condonación de préstamos. Fondo versus Forma.

Como ideas generales a recordar, se partía de la base de que la reforma contable de 2008 invitaba a considerar que el fondo económico de una operación debía prevalecer sobre la forma jurídica. De esta manera, se plantearon distintos ejemplos de condonación de préstamos socio-sociedad, entre sociedades participadas, sociedades hermanas, directamente participadas por un mismo socio e incluso entre sociedades pertenecientes al mismo perímetro de consolidación fiscal.

La conclusión de todos los ejemplos, amparados en aquel momento por las consultas del ICAC, Consulta 7, BOICAC nº 75 y Consulta 4, BOICAC nº 79, así como por las consultas que iban siendo evacuadas paulatinamente por la Dirección General de Tributos, en particular, entre otras, la V1833/2009, de 6 de agosto, la V0621/2010, de 30 de marzo (con posterioridad reafirmadas por nuevos pronunciamientos), eran que la condonación de préstamos socio-sociedad no debían tener repercusión en la cuenta de resultados ni de la sociedad donante ni de la donataria y, por ende, no debían tener impacto en el cálculo de la base imponible de ambas sociedades, siempre, claro está, bajo la premisa de que la condonación fuera proporcional al porcentaje de participación de los socios, ya que en caso contrario sí se producirían consecuencias contables y fiscales. Me remito a los ejemplos y comentarios que hice en esa dupla de artículos publicados.

Pues bien, en este nuevo artículo quiero introducir en el pool de la condonación los efectos que la misma produciría en los socios personas físicas. Para ello voy a basar estos nuevos comentarios en los pronunciamientos recientes de la Dirección General de Tributos, en concreto en las Consultas V0936, de 25 de marzo de 2015 y la V2278, de 20 de junio de 2015.

A partir de lo anterior, voy a analizar de forma separada cuáles son los efectos fiscales que se producen en los socios personas físicas cuando la condonación se manifiesta (1) entre sociedades hermanas, participadas por los mismos socios personas físicas y (2) directamente entre el socio persona física y la sociedad.

En el primer supuesto, partamos como mejor explicación del siguiente ejemplo. Se trataría de un matrimonio que participaría al 100% tanto en la sociedad A como en la sociedad B. La sociedad A financió la actividad de su hermana, la sociedad B, a través de un préstamo. Veamos qué sucede si la sociedad A condonara el préstamo a la sociedad B.

Partiríamos del hecho de que ambas sociedades no están participadas directamente, sino que estarían participadas por los mismos socios personas físicas. A tal efecto, como ya sabíamos (Consulta 4 BOICAC 79), en este supuesto también sería de aplicación el apartado segundo de la Norma de Registro y Valoración 18ª, por lo que la sociedad donataria (B) registraría la extinción del préstamo con abono a los fondos propios, mientras que la sociedad donante (A), contabilizaría la condonación cargando una cuenta de reservas con abono a la cuenta representativa del crédito.

Las compañías no pueden olvidar las consecuencias fiscales de sus decisiones. Como tampoco las nuestras, como asesores fiscales

¿Y qué sucede en este caso con los socios personas físicas? La consulta V0936 establece que con carácter general la condonación de un préstamo realizado por una sociedad a favor de otra, no produce efectos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los socios personas físicas de una y otra sociedad, al ser los socios ajenos al préstamo efectuado entre las dos sociedades.

En el segundo de los ejemplos vamos a partir de la situación de que una sociedad participada al 50% por un socio persona física ha prestado dinero a uno de sus socios (precisamente a este), financiación que posteriormente decide condonarle.

Llamemos en este caso la atención de que la condonación no es proporcional al porcentaje de participación del socio, por lo que debemos analizar las consecuencias. En sede de la sociedad donante, esta dará de baja su crédito con cargo a una cuenta de reservas, representativa del 50% de participación del socio, mientras que por el otro 50% restante se producirá un acto de liberalidad para la sociedad, el cual producirá el registro de un gasto contable que tendrá el carácter de fiscalmente no deducible a tenor de lo dispuesto en el artículo 15 e) de la LIS.

Y en este supuesto, ¿cuáles serán los efectos en el socio persona física? Pues bien, en este caso sí se producirán consecuencias fiscales (Consulta DGT V2278). A mencionar dos (aunque la consulta no se pronuncia en todos sus términos). Por la parte correspondiente a la participación del  socio en la sociedad (50%), al socio se le imputaría un rendimiento del capital mobiliario por su participación en los fondos propios (artículo 25.1.d LIRPF). Por el contrario, por el 50% restante, al ser consecuencia de un acto de liberalidad, debo entender (Tributos no se pronuncia) que se produciría en el socio persona física el hecho imponible donación (artículo 12 del Reglamento del ISyD, debiendo tributar por tal concepto impositivo.

Pues bien, este nuevo artículo, complemento y continuación de los anteriormente publicados en 2011, tiene como objetivo llamar nuevamente la atención a las distintas posibilidades que se pueden producir en el amplio espectro societario y del día a día de las compañías, que no pueden olvidar las consecuencias fiscales de sus decisiones. Como tampoco las nuestras, como asesores fiscales.

Otros artículos del autor:

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