Las sentencias del Tribunal Constitucional y sus efectos en la plusvalía municipal en virtud de la reciente sentencia del Tribunal Supremo 339/2024

Sofía Olmos Bañón
Interventora-tesorera de la Administración local. Profesora del CEF.- Valencia.

Entrevista

Varias han sido las sentencias del Tribunal Constitucional (TC) que han ido lesionando, hasta finalmente herir de muerte el pasado 26 de octubre de 2021, al impuesto sobre incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana (comúnmente denominada plusvalía municipal), cuya regulación se contiene en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley de haciendas locales, aprobado por el Real Decreto legislativo 2/2004, de 5 de marzo (TRLHL).

En este artículo se van a analizar las principales sentencias del TC que han recaído en esta materia desde el 2017, y los efectos que de estas se han desplegado en la práctica, sobre todo analizando la reciente sentencia del Tribunal Supremo (STS) 339/2024, de 28 de febrero.

Los principales pronunciamientos constitucionales en materia de plusvalía se pueden resumir en tres sentencias:

1.º STS 59/2017, de 11 de mayo. Esta sentencia señaló la inconstitucionalidad de los artículos 107.1 y 107.2 a) y 110.4 del TRLHL, pero únicamente en la medida que sometían a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor.

En esta sentencia el TC no se pronunció sobre los efectos que la misma produciría respecto de aquellas liquidaciones firmes de plusvalías que en aplicación de los preceptos declarados inconstitucionales se habían liquidado (en supuestos de minusvalías) y que habían adquirido firmeza en vía administrativa, por lo que ante el silencio del propio TC, y a efectos de determinar el alcance que esta STC 59/2017 tendría en estas liquidaciones firmes, procedía la aplicación, tanto la literalidad de la LOTC (LO 2/1979) como de la propia voluntad del TC, manifestada en sentencias tales como la STC 45/1989, de 20 de febrero.

Con base en ello (y hasta la reciente STS 339/2024) se estimó que la declaración de inconstitucionalidad de una disposición general solo afectaría a actos y liquidaciones tributarias no firmes, ad futurum, otorgándole claramente efectos prospectivos y nunca retrospectivos; este criterio se habría mantenido por nuestro TS en múltiples sentencias, entre otras, STS 435/2020, 436/2020 y 454/2020, en las que se descartaba la posibilidad de revisar un acto firme en vía administrativa, en virtud de la STC 59/2017.

No obstante ello, el pasado 28 de febrero de 2024, nuestro TS, mediante STS 339/2024, realiza un importante cambio jurisprudencial (que deriva de la STC 108/2022, de 26 de septiembre), y entiende que, con base en la literalidad de estos los artículos 38 a 40 de la LOTC, cuando el TC declara la inconstitucionalidad de una norma y no determina los efectos, la regla aplicable es la retroactividad y la remoción de los efectos de la norma declarada nula, sin más límites que las situaciones resueltas por sentencias firmes con valor de cosa juzgada (art. 40 de la LOTC), no equiparándose (como venía haciéndose hasta ahora) los supuestos de cosa juzgada a las liquidaciones firmes.

En conclusión, después de la STS 339/2024 las declaraciones de inconstitucionalidad de la norma tributaria (salvo que la propia STC declare lo contrario) afectan a los actos administrativos que se hubieran dictado con base en esa norma declarada inconstitucional (efectos retrospectivos), con independencia de que fueran firmes.

No obstante, el propio TS, en STS 339/2024, realiza una importante matización al indicar que deberá “ponderarse el tiempo transcurrido desde que se produjo el ingreso de la cantidad liquidada por el acto nulo de pleno derecho hasta que se insta la revisión”: ¿Cómo se debería interpretar esto?, es decir, con base en esta limitación temporal, ¿se podrían limitar o rechazar las solicitudes de devolución por causa de nulidad absoluta cuando hayan transcurrido más de 4 años desde el ingreso?

Habrá que esperar a futuros pronunciamientos de nuestro Alto Tribunal para determinar los efectos concretos de esta reciente sentencia.

2.º STS 126/2019, de 31 de octubre, también denominada de plusvalías mínimas. Con base en esta sentencia, resulta contraria la liquidación de una plusvalía cuya cuota impositiva coincida con el incremento de valor puesto de manifiesto como consecuencia de la transmisión del terreno, esto es, que absorba la totalidad de la riqueza gravable.

En cuanto al alcance de la STC 126/2019, en esta sentencia, el propio TC se pronunció expresamente sobre sus efectos y, atendiendo al principio de seguridad jurídica, le dio eficacia prospectiva.

3.º STS 182/2021, de 26 de octubre. Por último, con esta última sentencia el TC zanja cualquier duda que pudiera existir en torno a las “plusvalías mínimas”, al declarar la inconstitucionalidad total de los artículos del TRLHL que daban soporte a la fórmula de cálculo de la plusvalía municipal.

En cuanto a los efectos de esta sentencia, desde el 26 de octubre de 2021, quedó imposibilitada la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad (ello hasta el 10/11/2021, fecha de entrada en vigor de la nueva regulación contenida en el RDL 26/2021).

Con base en el fundamento jurídico sexto de la citada sentencia, el TC no solo otorga efectos prospectivos, sino que los otorga desde que la propia sentencia es dictada (26/10/2019) y no desde su publicación, y además establece como situaciones no susceptibles de ser revisadas, no solo las liquidaciones firmes en vía administrativa, sino también aquellas liquidaciones provisionales o definitivas que a fecha de dictarse la sentencia (26/10/2024) no hayan sido impugnadas y aquellas autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada a dicha fecha.

En conclusión, si bien en la primera sentencia el TC (STC 59/2017), al no establecer efectos (y en virtud de la reciente STS 338/2024) se deberían otorgar a la misma efectos retrospectivos, pudiendo afectar a liquidaciones firmes en las que no hubiera prescrito el derecho al reconocimiento de la devolución de ingresos indebidos, y que por supuesto se considere suficientemente acreditada la inexistencia de incremento de valor, en las sentencias posteriores, tanto en la STC 126/2019, como en la STC 182/2021, el TC sí se pronuncia sobre sus efectos otorgándole a esta efectos, prospectivos, es decir, quedando fuera de revisión las liquidaciones firmes y consentidas, con la matización de que, con base en la STC 126/2019, sus efectos (en consonancia con los artículos del LOTC) son desde la publicación de la propia sentencia (6/12/2019) y para liquidaciones firmes; si bien, para el caso de la STC 182/2021, el TC se extralimita, otorgando efectos prospectivos no desde su publicación (25/11/2021), sino desde que la misma es dictada (26/10/2021), y considerando situaciones susceptibles de no ser revisadas (no solo las liquidaciones que a fecha de dictarse fueran firmes en vía administrativa), sino aquellas liquidaciones y autoliquidaciones que a fecha de dictarse no se hubieran recurrido o solicitado su revisión.

Esto último claramente podría ser criticado, al limitar los derechos de los contribuyentes, pero es claramente aplicable, como estima el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana en sentencia 222/2023, de 1 de marzo.